FLEXIBLE MANUFACTURING SYSTEMS : COST MANAGEMENT AND COST ACCOUNTANT IMPLICATIONS

FLEXIBLE MANUFACTURING SYSTEMS : COST MANAGEMENT AND COST ACCOUNTANT IMPLICATIONS

I. Introduction

Pada pertengahan tahun 1960-an, persaingan pasar semakin kompleks. Selama tahun 1960 hingga 1970 cost adalah hal yang diutamakan, tetapi setelah itu kualitas menjadi prioritas utama dan dengan adanya persaingan pasar yang semakin kompleks ketepatan waktu delivery menjadi hal yang dibutuhkan oleh konsumen. Perkecualian beberapa perbedaan terminology, terdapat kesepakatan bersama bahwa persaingan utama akan terjadi pada aspek biaya (cost), kualitas (quality), dan responsive (responsiveness), dimana responsive yang dimaksud mengacu pada fleksibilitas (Olhager, 1993). Untuk itu perusahaan harus mempunyai kemampuan merespon berbagai perubahan secara efisien. Kemampuan respon perusahaan tersebut diantaranya adalah kemampuan memproduksi banyak produk yang berbeda, memperpendek siklus hidup (life cycle) produk, dan melakukan produksi secara efektif. Kemampuan respon perusahaan ini akan dapat dicapai oleh perusahaan dengan menerapkan fleksibilitas manufaktur.
Fleksibilitas manufaktur merupakan kemampuan perusahaan untuk merespon secara efektif perubahan yang terjadi, baik yang terajadi di internal (operasi) perusahaan, maupun di eksternal lingkungan perusahaan (Gerwin, 1993). Ada empat area lingkungan perusahaan yang mempengaruhi fleksibilitas manufaktur yaitu: Strategi, Faktor lingkungan, teknologi dan atribut organisasi (gerwin,1987).
"Flexible manufacturing system adalah satu atau lebih mesin produksi yang diintegrasikan dengan pemindahan material secara otomatis, dimana operasinya diatur dengan komputer".
Definisi lain menyebutkan bahwa Flexible Manufacturing Systems merupakan sebuah sistem produksi yang terintegrasi dimana ada beberapa jumlah fleksibilitas yang memungkinkan sistem untuk bereaksi dalam setiap perubahan, baik yang diperkirakan maupun yang tidak diperkirakan.
Fleksibilitas dalam sistem manufaktur sering digambarkan sebagai:
1. Kemampuan untuk beradaptasi sesuai perubahan engineering;
2. Peningkatan jumlah bagian yang sama yang diproduksi dalam suatu system;
3. Kemampuan mengakomodasi perubahan rute yang memungkinkan sebagian
dari produk diproduksi oleh mesin yang berbeda;
4. Kemampuan untuk merubah setup sistem dengan cepat dari satu tipe
produksi ke yang lainnya.
Adapun macam-macam fleksibilitas pada FMS adalah:
1. Fleksibilitas Mesin (Machine Flexibility)
Fleksibilitas mesin berarti kemampuan sebuah mesin untuk melakukan bermacam–macam operasi pada bermacam-macam part produk dengan tipe dan bentuk berbeda. Keuntungan yang didapat dari mesin fleksibel dan pergantian tipe part yang diproses dengan cepat ini adalah kebutuhan besar lokasi yang ekonomis dan waktu proses yang lebih rendah.
2. Fleksibilitas Rute (Routing Flexibility)
Fleksibilitas Rute berarti part–part produk tersebut dapat diproduksi dengan beberapa rute alternatif. Fleksibilitas rute secara utama digunakan untuk memanage perubahan internal yang disebabkan oleh kerusakan alat, kegagalan pengontrol, dan hal-hal lain sejenis dan juga dapat membantu peningkatan output.
3. Fleksibilitas Proses (Process Flexibility)
Fleksibilitas Proses atau yang dikenal juga dengan nama Mix Flexibility adalah kemampuan untuk menyerap perubahan yang terjadi pada produk dengan melakukan operasi–operasi sejenis atau memproduksi produk–produk sejenis atau mempermudah untuk menambah line poduksi baru dan mengurangi kecelakaam kerja yang bias terjadi pada line produksi.
• Fleksibilitas Produk (Product Flexibility)
Fleksibilitas Produk atau yang dikenal dengan nama Mix-Change Flexibility adalah kemampuan untuk melakukan perubahan menuju set–set produk baru yang harus diproduksi secara cepat dan ekonomis, untuk merespon perubahan market dan engineering dan untuk beroperasi pada basis pelayanan pesanan terbatas.
• Fleksibilitas Produksi (Production Flexibility)
Fleksibilitas Produksi berarti kemampuan untuk memproduksi bermacam–macam produk tanpa perlu adanya penambahan pada peralatan-peralatan berat/penting, walaupun penambahan tool–tool baru atau sumber daya lain dapat dimungkinkan. Hal ini menyebabkan dapat diproduksinya berbagai macam jenis produk dengan biaya dan waktu yang memadai.

• Fleksibilitas Ekspansi (Expantion Flexibility)
Fleksibilitas Ekspansi berarti kemampuan untuk merubah sistem manufaktur untuk mengakomodasi perubahan produk–produk secara umum. Perbedaannya dengan definisi Fleksibiltas Produksi adalah, pada Fleksibilitas Ekspansi perubahan produk diikuti pula dengan penambahan peralatan beratnya. Tapi hal ini dapat dilakukan dengan mudah karena perubahan dan penambahan itu dapat dikerjakan pada desain sistem manufaktur yang aslinya.

Elemen kunci yang termasuk di dalam FMS adalah :
Sebuah sistem penanganan material yang otomatis dan fleksibel dimana hal itu memungkinkan pekerja untuk beralih di antara setiap pasang mesin sehingga setiap routing pekerjaan dapat diikuti.
Seperangkat stasiun kerja yang memuat peralatan mesin yang tidak memerlukan set up time yang signifikan atau mengubah urutan pekerjaan.
Sebuah jaringan dan mikroprosessor pengawasan computer yang melakukan beberapa tugas-tugas berikut :
a. *mengarahkan routing pekerjaan melalui sistem.
b. *melakukan pemeriksaan terhadap setiap status pekerjaan.
c. *melewati setiap instruksi untuk setiap proses dan memastikan bahwa alat yang tersedia tepat untuk pekerjaan tersebut.
d. *pemantauan kinerja operasi.
II. Motivasi Pengadopsian FMS
Ada 5 alasan dalam pengadopsian FMS :
1. Biaya
Sumber- sumber pengurangan biaya adalah:
Level Persediaan yang lebih rendah. Pengurangan yang utama dari pengurangan barang dalam proses ( karena mengurangi siklus atau waktu pekerjaan).
Pengurangan biaya pekerja. Pengurangan biaya langsung (contoh: operator mesin) dan biaya tidak langsung (pengelola bahan baku) seperti yang telah dilaporkan.
Pengurangan kesalahan dan perbaikannya. Peningkatan otomatisasi dalam FMSs berkaitan dengan peningkatan hasil.
Pengurangan kebutuhan ruangan. Pengurangan antara 30 persen dan 70 persen seperti dilaporkan.
Pengurangan biaya perolehan informasi. Tipe instalasi FMSs adalah pengumpulan komputer secara online dan memonitor informasi. Kapasitas online dapat secara substansial meningkatkan keakuratan pengumpulan informasi dan mengurangi jumlah orang yang berhubungan dengan pengumpulan informasi.
2. Waktu
FMS dapat menurunkan cycle time time dan cycle time ini dimulai dari product design, product development manufacture, sampai ke tangan konsumen. Penurunan terhadap cycle time ini merupakan suatu strategi terhadap penyingkatan waktu di setiap aspek operasi. Pengurangan siklus produksi dalam fasilitas FMS bersumber dari :

1. Kemampuan mengatasi “bottlenecks” kemacetan.
2. Waktu set-up yang lebih rendah
3. Mengurangi kesalahan dalam peralatan
4. Mengurangi campur tangan manusia di setiap tahap manufaktur
Berdasarkan laporan perusahaan dapat mengurangi siklus produk dari empat puluh lima hari menjadi lima hari.

3. Pemasaran ( marketing)
Keuntungan dalam pemasaran untuk produk yang diproduksi dengan FMS adalah:
• Waktu distribusi lebih cepat .
• Mampu untuk mengelola produksi dalam volume kecil.
• Mampu untuk membuat perubahan yang sangat cepat dalam bauran produk dan volume produk untuk mengakomodasi perubahan pasar.
• Lebih cepat dalam memperkenalkan produk baru dan memodifikasi produk.

4. Kualitas
Banyak fasilitas FMS, dalam sekali produksi dapat beroperasi dengan kualitas tinggi dan dapat menjaga tetap konsisten dalam level kualitas produk tersebut pada bagian yang diproduksi.

5. Teknologi
Penggunaan teknologi tingkat tinggi dapat mendatangkan atau mempertahankan keunggulan bersaing. Alasan lain yang berhubungan untuk mengadopsi FMS termasuk keinginan untuk bereksperimen dengan teknologi yang baru dan keinginan untuk menjadi perintis teknologi.

III. Keuntungan Penggunaan Flexible Manufacturing System

Dari uraian di atas, dapat kita lihat beberapa keuntungan dari konsep FMS, adalah:
Mempermudah untuk menambah line produksi baru dan mengurangi kecelakaan kerja yang biasa terjadi pada line produksi.
Mempermudah penanganan jika terjadi perubahan jumlah produksi, baik terjadi penambahan ataupun pengurangan kapasitas produksi.
Perubahan desain dapat dilakukan dengan mudah dengan kontrol komputer.
Meningkatkan efisiensi dalam penggunaan peralatan/mesin.
Meningkatkan kualitas produk dan menjaga konsistensi kualitas produk.
Mengurangi biaya ongkos pekerja (men power).
Mengurangi luas lantai produksi (pada industri modern hal ini merupakan keuntungan yang dapat diperhitungkan).

IV. Kelemahan Penggunaan Flexible Manufacturing System

Mahalnya biaya installasi Flexible Manufacturing System ( Cost Related)
Waktu implementasi yang lama (Time Related)
Produksi bisa macet total apabila terjadi gangguan pada perangkat keras maupun pemrograman pada jaringan computer. ( Technology Related)
Semakin banyak unemployment karena Flexible Manufacturing Systems telah menggunakan mesin-mesin canggih sebagai pengganti tenaga kerja.


V. FMS Planning and Cost Information
Bagian ini berfokus pada peran laporan informasi biaya dalam hal
1. Memutuskan bagaimana menginstal FMS
2. Memutuskan produk mana yang akan di proses dengan fasilitas FMS
Gabungan antara Internal Development dan External Vendor

Faktor kunci dalam perencanaan sebuah FMS adalah gabungan antara internal development dan external vendor. Akan ada internal development yang minimum. External vendor akan menyediakan “turnkey system” di mana semua aspect AGVs, mesin, hardware, software, dan training personel disediakan oleh pihak external. Keahlian teknis vendor, pengalaman masa lalu, dan perbandingan biaya merupakan factor kunci dalam memutuskan mix antara Internal Development dan External Vendor.
Faktor penting lainnya yang dilaporkan oleh 4 perusahaan adalah kebijakan akuntansi yang berhubungan dengan biaya pengembangan internal system, yang langsung dibebankan kepada cost. Kebijakan ini menciptakan bias terhadap pemanfaatan vendor eksternal melalui pengembangan internal. Biaya external vendor semua dikapitalisasi, sehingga beban menjadi lebih rendah.

Choice of Product to Process on FMS

Ketika teknologi baru muncul, ada beberapa pertimbangan dalam memutuskan perlu atau tidaknya penerapan FMS pada perusahaan. Perusahaan harus mengetahui jenis produk dan jumlah produksi. Satu hal penting lagi, perusahaan harus memiliki informasi akuntansi biaya yang akurat untuk setiap lini produk yang di produksi. Karena informasi ini memiliki berpengaruh besar dalam pengambilan keputusan.

VI. FMS Operations Management and Cost Information
Bagian ini mempelajari peranan yang dimainkan informasi biaya dalam keputusan operasional harian ( contoh: perputaran pekerjaan individu terhadap mesin dan usulan produksi yang dijalankan di masing-masing pekerjaan).
Alokasi pekerjaan dalam FMS biasanya dijalankan dengan bantuan komputer yang terjadwal secara alogaritma. Kriteria yang memungkinkan untuk membangun algoritma :
• Berbasis waktu ( misal: siklus waktu minimal)
• Berbasis mesin ( misal: memaksimalkan penggunaan mesin) dan
• Berbasis biaya ( misal: meminimalisir biaya operasi jangka pendek)
Tidak ada perusahaan yang di interview yang melaporkan bahwa biaya memainkan peranan eksplisit dalam penggunaan algoritma. Algoritma berikut di Vought Aero Products dan permesinan yang fleksibel di Dallas menggambarkan peranan non eksplisit dari informasi biaya:
“Sistem komputer memilih cukup pesanan kerja untuk dua puluh empat jam produksi. Pembuatan jadwal mengoptimalkan periode dua puluh empat jam :
• Untuk memenuhi jadwal produksi
• Untuk meminimalisir penukaran alat potong
• Untuk memaksimalkan penggunaan mesin, dan
• Untuk menjaga pemilihan bagian dengan penggunaan mesin yang tinggi untuk perpabrikan pada shift ketiga yang tidak mempekerjakan staf”.
Simulasi sering digunakan untuk mengantisipasi situasi “bottleneck”atau kemacetan yang mungkin terjadi dalam penjadwalan.
Perusahaan yang telah disurvei menyediakan beberapa alasan untuk pengecualian eksplisit dari informasi biaya dalam penjadwalan algoritma, termasuk :

 Variabel non keuangan yang paramount dalam§ keputusan penjadwalan. Sebagai contoh, waktu itu sangat penting untuk beberapa pekerjaan pada sebuah bagian permesinan dalam sebuah penerbangan – pekerjaan AOG( aircraft on ground) diberikan prioritas terbesar.
 Variabel non keuangan termasuk dalam penjadwalan§ algoritma diasumsikan menjadi proxy yang bagus untuk faktor yang terkait dengan biaya. Beberapa manajer manufaktur melaporkan bahwa pemaksimalan penggunaan mesin dan meminimalisir pergantian alat merupakan cara operasional untuk meminimalisir biaya operasional. Mereka itu, untuk menggunakan istilah baru, pencetus biaya operasinya pada FMS.
§ Kepercayaan bahwa biaya operasi relatif tidak sensitif terhadap perubahan dalam penjadwalan algoritma. Sebagai contoh, pada beberapa perakitan yang fleksibel, semua unit membuat penggunaan garis bagian perakitan yang sama. Jika biaya set-up untuk setiap produksi minimal, biaya operasi akan sedikit dipengaruhi oleh beberapa variasi dalam jadwal operasi.
 Kepercayaan bahwa sistem akuntansi biaya yang ada§ mengukur biaya operasi secara tidak sempurna. Komentar yang dibuat disini terfokus pada biaya depresiasi sebagai alat ukur tidak sempurna untuk biaya penggunaan mesin.

Terdapat sejumlah algoritma individual yang bisa digunakan untuk menjadwalkan pekerjaan di FMS. Sebagai permasalahan penting yang belum terselesaikan adalah mengevaluasi pilihan algoritma. Interview mengumumkan bahwa tidak ada kasus perusahaan yang melakukan analisa sistematis dari implikasi biaya dari penjadwalan algoritma yang dipilih vis-à-vis algoritma alternatif.
Database komputer yang menjelaskan banyak FMS membantu perencanaan biaya yang detail. Contohnya adalah biaya alat potong. Dengan bar-coding masing-masing alat potong, pencatatan bisa dilakukan mengenai berapa lama dan berapa banyak pekerjaan berbeda setiap alat potong yang telah digunakan. Informasi ini memungkinkan manajer operasional untuk menajamkan kembali atau membuang alat sebelum pecah pada saat penggunaan mesin. Mengantisipasi kerusakan berarti waktu produksi tidak hilang dan pengerjaan kembali dalam pekerjaan yang rusak pada saat kerusakan mesin bisa dikurangi.
Area yang literatur produksinya menyarankan sebuah peranan biaya informasi dalam manajemen operasional adalah menentukan ukuran batch optimal (optimal batch size- OBS) untuk masing-masing unit produksi untuk produk yang berbeda. Asumsi yang dijelaskan formula OBS adalah biaya set-up yang signifikan untuk setiap produk. Kunci utama untuk banyak fasilitas FMS adalah menghilangkan biaya set-up agar ukuran batch adalah sejumlah unit analisis. Tidak hanya satu manajer manufaktur yang diinterview yang merespon “ya” terhadap pertanyaan mengenai apakah komputerisasi OBS dibuat. Yang pasti, beberapa yang di adamant yang pendekatan FMS untuk manufaktur telah diadopsi untuk membuat komputerisasi OBS menjadi bagian “bagian dari masa lalu”.

VII. FMS Perfomance Measures dan Cost Information
Banyak ukuran kinerja yang ditemukan dalam bagian FMS mirip dengan yang digunakan pada bagian lain yang berada dalam lingkungan bermodal intensif. Sebagai tambahan, beberapa bagian mempunyai ukuran spesifik yang ditangkap dalam kinerja beraspek fleksibel.

a) Ukuran biaya

Biaya material adalah komponen biaya utama dalam banyak bagian FMS. Varians penggunaan material sering digunakan sebagai ukuran kinerja. Sebuah perusahaan Jepang dengan pabrik Jepang, di Inggris, dan Amerika Serikat menggunakan material sebenarnya pada pabrik yang paling efektif di Jepang sebagai tolak ukur pabrik yang tidak berada di Jepang untuk menghitung rasio inventory turnover yang juga digunakan secara luas – penggunaannya konsisten dengan pengurangan inventory yang menjadi alasan utama pengadopsian FMS oleh perusahaan.
Banyak perusahaan(secara tidak sengaja) melaporkan kurangnya penekanan pada ukuran kinerja berbasis pekerja. Sebuah alasan adalah pengurangan dalam persentase relatif dari biaya pekerja menjadi biaya total pada kebanyakan pabrik. Yang pasti, dalam beberapa kasus FMS bisa beroperasi dalam situasi yang sama sekali tanpa pekerja. Permasalahannya sebagai berikut:





Kritik yang muncul pada manajemen yang ada pada bagian ini mengukur :
1. Fokus hanya pada biaya pekerja langsung dan bukan total biaya manufaktur
2. Unit yang digunakan pada produksi dibanding barang yang terjual sehingga manajemen
bisa memperbaiki dengan cara memproduksi untuk persediaan.

b) Ukuran waktu
Seperti yang telah dijelaskan sebelumnya, kriteria waktu termasuk dalam banyak penjadwalan algoritma. Variabel yang berhubungan dengan waktu termasuk dalam ukuran kinerja yang digunakan dalam beberapa bagian FMS (seperti: jadwal attainment dan waktu throught).

c) Ukuran kualitas
Dua kunci utama ukuran kinerja kualitas dalam beberapa FMS adalah:
1. Persentase kualitas first-time-through
2. Persentase pengerjaan ulang dan kerusakan dan tren dollar.
Dalam beberapa bagian, ada peningkatan fokus pada pengukuran kinerja kualitas dari subkomponen dan pada bagian kuartal dari garis produksi. Keuntungan pada fokus ini adalah jumlah dollar pada work in process terikat pada pengujian kualitas bisa dikurangi. Tidak ada lagi hingga tahap akhir produksi sebelum pengujian kualitas.

d) Ukuran Kinerja Operasional
Definisi dari sebuah FMS yang diberikan pada catatan sebelumnya adalah sebuah elemen kunci “jaringan komputer pengawas”. Banyak aspek dari proses produksi yang diawasi oleh jaringan komputer pengawas ini. Kinerja eksplisit mengukur hal yang terkait dengan proses produksi yang ditemukan pada kejadian berikut:
1. Persentase Sistem Downtime. Persentase ini menggambarkan pada setiap sub area ( sebaga contoh: AGV, peralatan, set-up, dan permesinan) sejalan dengan penjelasan waktu “terhenti”
2. Persentase Sistem Penggunaan. Tingkat pemanfaatan untuk area individual dimonitor secara teratur sebaga bagian untuk mengantisipasi masalah “tutup botol”/ kemacetan.

e) Ukuran Fleksibilitas
Ukuran kinerja yang digunakan pada tiga bagian yang terkait dengan fleksibilitas terhadap produk switch-over-time pada mesin dan jumlah produk berbeda dalam manufaktur. Pada beberapa pabrik yang menggunakan FMS di AS, ada sedikit atau tidak sama sekali penekanan pada memproduksi produk berbeda dalam jumlah besar. Yang pasti, ada dua perusahaan yang melaporkan penggunaan FMS mereka pada tahuh-tahun sebelumnya untuk memanufaktur volume produk terbesar. Rasionalisasi mereka adalah bahwa ini merupakan produk yang mereka punya pengalaman paling banyak dalam pemanufakturannya. (ini konsisten dengan penemuan Jaikumar bahwa perusahaan AS yang secara rata-rata mempunyai sistem sepuluh produk dibandingkan dengan sistem sembilan puluh tiga produk pabri di Jepang).
Sebuah pertimbangan utama manajer pada dua perusahaan yang gagal dalam kinerja mereka saat ini mengukur bahwa penekanan pada motivasi awal terletak pada pengadopsian FMS. Secara umum pertimbangan adalah kurangnya penekanan eksplisit yang tepat waktu dan ukuran fleksibilitas saat FMS pertama kali disetujui, faktor-faktor ini sangat banyak diberi penekanan.

VIII. Product Costing In FMS Settings
1. Perubahan dalam komponen Biaya Langsung ( direct cost )

Tanggapannya ditunjukkan dalam dua mekanisme dalam komponen biaya langsung:
(1) mekanisme cost item dari kategori tidak langsung menjadi langsung
(2) mekanisme cost item dari langsung mnjadi tidak langsung

Jaringan komputer yang merupakan bagian penting dari bantuan FMS’ dalam pembebanan biaya menjadi produk individu. Dalam beberapa toko mesin tradisional, alat-alat pemotong diklasifikasikan sebagai biaya tidak langsung dan dialokasikan menjadi produk individu melalui single overhead rate ( tingkat beban tunggal ). Ketika FMS diadopsi , biaya alat-alat potong digunakan hanya untuk permesinan produk individu agar lebih mudah membebankan produk tersebut. Dua toko mesin dilaporkan membalikkan klasifikasi alat pemotong ini dari kategori biaya tidak langsung menjadi biaya langsung.

Komponen tenaga kerja yang terdiri dari total biaya operasi sering berkurang ketika perusahaan beralih dari fasilitas yang sering digunakan ke FMS. Sebenarnya , beberapa fasilitas yang kita amati dapat menjalankan fungsinya dalam sebuah fungsi yang tidak beraturan. Perubahan-perubahan yang diamati pada tenaga kerja langsung menunjukkan semua arah menuju penyederhanaan atau eliminasi.
Penyederhanaan dilakukan dengan cara :

1. Mengurangi kategori jumlah tenaga kerja, atau
2.“Passive Vouchering” sebagai kebalikan dari “Active Vouchering”

(“active vouchering” adalah ketika tiap-tiap jam dari tenaga kerja langsung dicatat pada sistem akuntansi internal. Sedangkan “passive vouchering” adalah ketika yang hanya dicatat dari tiap tenaga kerja langsung dalam sistem akuntansi internal dengan kondisi tenaga kerja langsung tidak berhubungan langsung dengan aktivitas utamanya).

Fasilitas –fasilitas tersebut menghapuskan atau mengeliminasi kategori tenaga kerja langsung baik yang termasuk dalam biaya tenaga kerja sebagai bagian dari beban manufakturing atau beban biaya tenaga kerja pada periode sekarang.

Penghapusan (setidaknya pengurangan) dari skema tingkat insentif tenaga kerja pada saat FMS diimplemetasikan atau diterapkan, yang menunjukkan pengurangan pada kategori tenaga kerja pada beberapa pabrik. Pada sebuah pabrik sebagai contoh, sebuah perubahan dari tingkat rata-rata insentif individu ke tingkat rata-rata insentif kelompok. Digabungkan dengan pengurangan dari kategori tingkat tenaga kerja yang beralih dari 28-25%. Pengurangan ini dianggap mengurangi biaya pemeliharaan tenaga kerja yang dicatat pada sistem akuntansi internal.

2. Perubahan dalam alokasi Biaya Tidak Langsung ( indirect cost)

Terdapat perbedaan di fasilitas FMS yang digunakan untuk mengalokasikan biaya tidak langsung ke produk. Fasilitas penerimaan yang fleksibel biasanya menggunakan jam tenaga kerja langsung yang dibayar dalam dollar atau jam mesin sebagai dasar pengalokasian. Perbandingan ini sering menunjukkan jam tenaga kerja langsung sebagai dasar pengalokasian yang merupakan “tradisi” dan “keinginan perusahaan untuk memiliki sebuah sistem pembiayaan produk tunggal”. Tidak ada perusahaan yang membuat perubahan-perubahan pada dasar pengalokasian yang beralih dari non-labor ke labor. Perubahan yang paling umum terjadi adalah perubahan ke jam mesin sebagai dasar alokasi. Poin penting dalam pengalokasian jam mesin adalah dalam mengartikan jam mesin pada saat beroperasi. Mesin tunggal dapat berbeda dari segi biaya dan pemotongan waktu operasi. Walaupun tidak ada perusahaan telah menjadikan pool beban terpisah untuk tiap-tiap jenis mesin pemotong yang berbeda. Beberapa diantaranya digunakan untuk mengukur pengaruh pada biaya produk yang dilaporkan.

DLH / Direct Labor Hours (dollar) paling sering digunakan sebagai dasar untuk mengalokasikan biaya manufaktur tidak langsung pada fasilitas yang fleksibel. Perpindahan dari basis ini dilaporkan oleh beberapa toko perakitan PC. Pada satu sisi bagian perakitan terbagi ke dalam sebelas beban biaya terpisah da basis yang terpisah digunakan untuk tiap-tiap pool biaya.

Sebagai contoh :

Pool biaya Overhead Dasar alokasi
Insersi otomatis pada sirkuit yang terintegrasi Jumlah insersi tiap board
Pemanasan gelombang Jumlah board

Dua motivasi yang diberikan untuk membuat perubahan ini :

(1) Untuk memberitahukan kepada pembuat produk PC biaya relatif dari pilihan-pilihan desain yang tersedia.

(2) Untuk menentukan harga yng benar-benar menggambarkan perbedaan biaya perakitan PC yang berbeda untuk konsumen eksternal dan internal.


3. Perubahan perlakuan biaya sebagai Biaya Periode

Dua fasilitas perakitan fleksibel yang langsung membebankan direct material kepada tiap-tiap produk pada sisi bahwa fasilitas-fasilitas yang relatif baru dan sistem pembiayaan produk yang diterapkan menunjukkan perubahan dari fasilitas-fasilitas lain yang digunakan oleh kedua perusahaan ini.

Contoh 1 :
Perusahaan R menjalankan lini perakitan untuk perlengkapan elektrik. Diperkirakan terdapat sekitar 700 jenis produk rakit yang berbeda (walaupun hanya terdapat 2 fasilitas produk yang berbeda). Waktu produksi yang digunakan untuk tiap –tiap unit adalah kurang dari 1 jam. Alasan-alasan berikut diberikan untuk membebankan semua biaya-biaya periode kecuali direct material :

• Cost tidak berperan dalam pembiayaan, mereka hanya menerima harga pasar dunia yang diberikan.
• Produk-produk individu sangat kurang beragam pada beban manufaktur. Pembebanan biaya overhead secara detail pada produk yang berbeda dianggap tidak menghasilkan pengetahuan baru.
• Perusahaan R tidak memiliki inventory. Perusahaan menggunakan sistem pembelian Just In Time (JIT) sehingga bahan-bahan pematerial dikirim tiap hari. Ini menimbulkan permintaan. Ketika barang – barang tersebut telah terpenuhi mereka akan segera dikirim ke distributor.

Perusahaan R memiliki kapasitas berlebih pada pabrik dan belum membuat keputusan mengenai alokasi pengurangan fasilitas pada produk-produk individu.

Contoh 2 :
Perusahaan S memproduksi mesin dalam skala besar yang digunakan untuk memotong besi. Terdapat 5 tipe utama dari mesin-mesin yang dirakit. Siklus waktu produksi berkisar rata-rata 20 jam – 1 hari. Biaya material hanya dibebankan pada tiap mesin individu yang dirakit. Sedangkan biaya manufaktur lainnya secara langsung dibebankan pada periode. Biaya material dianggap sebagai bagian persentasi kecil dari total biaya manufaktur. Perusahaan S menekankan pada pengaturan fasilitas sehingga mereka tidak akan menghadapi masalah pada pemenuhan permintaan konsumen potensial. Manajemen sangat mempercayai bahwa biaya manufaktur bukan merupakan faktor utama dalam menentukan harga. Mereka menghadapi persaingan pasar yang tinggi dimana rasio variabel biaya oprasi terhadap harga jual sangatlah rendah. Menghadapi situasi ini mereka tidak melihat dari susunan biaya mereka ketika memutuskan apakah untuk menurunkan sebagai contoh 2 harga mesin sebesar 5% untuk mengimbangi harga kompetitor.

Alasan – alasan untuk tidak membuat perubahan pada sistem pembiayaan produk.
Responden tidak membuat perubahan pada sistem pembiayaan mereka terkait dengan pengenalan FMS yang memberikan satu atau lebih alasan.

1) Tempat FMS relatif kecil dibandingkan dengan total operasi manufaktur dan perusahaan berharap memiliki sebuah sistem biaya tunggal yang digunakan pada semua fasilitas.

2) Halangan-halangan eksternal ada untuk membuat perubahan pada sistem pembiayan produk Departemen Pertahanan AS merupakan yang paling sering medapatkan halangan-halangan eksternal. Sebuah respon yang sama dilaporkan pada suatu survey apakah kontraktor Departemen Pertahanan merubah sitem pembiayaan mereka ketika teknologi manufaktur baru dipakai.

3) Akuntansi biaya tidak terlihat sebagai area investasi dengan prioritas utama.

4) Sistem pembiayaan produk yang ada dianggap memberikan keputusan tanpa indikasi bahwa ia menghasilkan sinyal-sinyal yang salah. Terdapat 2 penjelasan untuk situasi yang tidak memiliki feedback ini :

1). Sistem tersedia menunjukan informasi biaya produk yang cukup atau
2). Tidak terdapat mekanisme feedback yang efektif tentang informasi biaya produk yang tidak cukup potensial.

Sebuah pabrik yang diamati memberikan sebuah contoh yang memungkinkan nantinya pabrik itu merupakan sebuah toko mesin yang fleksibel untuk poros mesin yang digunakan pada mesin bagian luar. Toko ini merupakan supplier tunggal terhadap divisi perakitan mesin internal. Toko mesin ini tidak memiliki konsumen internal dan eksternal. Selain itu tidak terdapat harga pasar yang rutin digunakan untuk menentukan biaya poros mesin baik pada toko mesin atau divisi perakitan. Harga pasar biasanya mmberikan bantuan feedback untuk evaluasi apakah biaya-biaya tersebut salah dalam penetapannya.

Kesimpulan

Terdapat perbedaan pada tipe pabrik manufaktur yang menggunakan FMS dan ukuran dari FMS yang relatif terhadap pabrik perusahaan lainnya. Seperti yang diharapkan tidak terdapat blue print tentang bagaimana praktek Manajemen Biaya dan akuntansi biaya terpengaruh oleh penggunaan FMS. Kesimpulan ini sama dengan yang ditemukan pada penelitian sebelumnya tentang sistem pembelian Just In Time atau pendekatan produksi Just In Time.
Alasan dari penggunaan FMS ini sangatlah beragam diantaranya : biaya, waktu, pemasaran, dan kualitas. Banyak menajer yang ditanya memberikan jawaban pada konsistensi yang besar antara motivasi penerapan FMS dan metode manajemen operasi (termasuk penunjukan kinerja yang digunakan untuk mengevaluasi aktivitas dan manajer dari aktivitas-aktivitas itu).
Perusahaan menerapkan sistem mesin fleksibel yang memiliki respon yang paling sama terhadap manajemen biaya dan akuntansi biaya. Kebanyakan perubahan termasuk didalamnya:

(1) Pengurangan pada varian-varian tenaga kerja
(2) Pengurangan tenaga kerja sebagai kategori langsung
(3) Peningkatan penggunaan jam mesin untuk mengalokasikan beberapa atau semua biaya tidak langsung terhadap produk.

Perusahaan menerapkan sistem perakitan fleksibel yang relatif beragam yang berdampak pada manajemen biaya atau akuntansi biaya. Perubahan yang paling terlihat pada perusahaan perakitan circuit boards. Perubahan-perubahan ini melibatkan peningkatan kategori biaya tidak langsung dan peningkatan fokus costs driver terhadap aktivitas-aktivitas berbeda dalam perakitan circuit boards.

Read more »

‘Customer Profitability Analysis: Challenges and New Directions’

‘Customer Profitability Analysis:

Challenges and New Directions’

A. Pendahuluan

Selama beberapa dekade terakhir, analisis profitabilitas pelanggan (CPA) telah menjadi salah satu  aspek perencanaan strategis yang penting untuk manajer (Kaplan dan Norton 1996; Foster et al.  1996; Foster and Young 1997; Blattberg et al. 1996; Foster dan Young 1997; Blattberg et al. 2001). 2001). Konsisten dengan nilai tambah tujuan akuntansi manajemen, CPA membantu manajer i) mengidentifikasi individu atau kelompok pelanggan yang diferensial mendorong profitabilitas secara keseluruhan; dan ii) mengembangkan strategi untuk  memastikan bahwa pelanggan menerima tingkat sepadan perhatian dari organisasi  (eg, Horngren et al. 2008). (Misalnya, Horngren et al. 2008).

Menurut Bochler (2002), analisis profitabilitas pelanggan adalah suatu pendekatan manajemen biaya dan manfaat dari melayani pelanggan atau kelompok pelanggan tertentu untuk meningkatkan profitabilitas organisasi secara keseluruhan. Customer Profitability analysis (CPA) memberikan arahan baru di masa yang akan datang untuk akuntansi manajemen:

ü  Kebanyakan sistem akuntansi manjemen tidak berfokus pada pelanggan melainkan pada produk, department atau wilayah geografis. Jarang sistem akuntansi manajemen yang memberikan informasi mengenai angka profitabilitas pelanggan.

ü  Kenapa..? Dalam bahasa sederhana alsan pentingnya analisis profitabilitas pelanggan ini adalah karena setiap di\ollar pendapatan tidak memberikan kontribusi yang sama terhadap laba.

ü  Profitabilitas tidak hanya terganttung pada biaya unit produk/jasa, tetapi juga tergantung pada ‘Back End’ alias sektor hilir perusahaan (pemasaran, distribusi dan customer service)

ü  Salah satu tantangan dalam analisis profitabilitas pelanggan ini adalah bagaimana  menganggarkan  dan menelusuri profitabilitas pelanggan dalam waktu yang lama.

Banyak perusahaan yang meng-klaim bahwa mereka fokus kepada pelanggan, yang ditandai dengan cara menawarkan produk/ jasa yang berkualitas sesuai harapan pelanggan, contohnya:

·         Corning International: ‘Providing the requirements of customer, on time, and every time’

·         Federal Express: ‘100%  customer satisfaction, by performing 100% to our standards, as perceived by the customer’

·         P&G: Setiap orang di dalam organisasi p-antang menyerah dan terus meningkatkan upaya untuk memahami, memenuhi dan melampaui harapan pelanggan.

Sebagaimana yang telah kita sebutkan sebelumnya, kebanyakan sistem akuntansi manajemen tidak berfokus kepada pelanggan melainkan kepada produk, departemen, atau daerah geografis. Sangat jarang sistem akuntansi manajemen yang dapat memberikan informasi mengenai angka profitabilitas pelanggan. Namun sekarang mulai tumbuh kesadaran bahwa customer account profitability (CAP) memberikan arahan penting bagi manjemen di masa yang akan datang.

Customer profitability analysis (analisis profitabilitas pelanggan) sangat penting dilakukan oleh suatu perusahaan. Dalam menghadapi persaingan, peningkatan pelayanan terhadap pelanggan merupakan suatu hal yang penting dilakukan, tetapi peningkatan pelayanan  ini seringkali meningkatkan aktivitas dan biaya tanpa diikuti oleh peningkatan pendapatan , yang tentu akan  mengurangi laba yang akan diperoleh. Kondisi ini biasanya menyebabkan perusahaaan menerapkan market targeting sehingga ia tentu memerlukan gambaran mengenai profitabilitas pelanggannya. Nah, analisis ini  dapat membantu kita untuk mengetahui bagaimana profitabilitas masing-masing pelanggan melalui identifikasi biaya-biaya dan keuntungan-keuntungannya sehingga perusahaan mampu meningkatkan profitabilitasnya secara keseluruhan.

            Dalam pelaksanaannya, CPA ini perlu didukung dengan menggunakan metode Activity Based Costing (ABC) dan Bussiness Process Analysis (BPA) yang akan memberikan analisis biaya secara lebih mendalam dan informasi yang lebih akurat mengenai harga pokok penjualan  tiap tipe produk dan biaya pelayanan untuk masing-masing pelanggan.

B.  Fokus Customer Account Profitability (CAP)

            Fokus dari CAP bisa bervariasi menurut konteksnya. Pada level yang lebih rendah, CAP fokus pada masing-masing pelanggan secara perorangan. Sedangkan pada level yang lebih luas, CAP iniberfokus kepada sekelompok pelanggan (Contohnya dari pengelompokan berdasarkan pendapatan, ukuran rata-rata transaksi, jumlah transaksi dll). CAP juga bisa fokus pada saluran distribusi yang berbeda (misalnya, melalui melalui toko ritel besar, independen ritel dll).

C.   Kenapa Menggunakan Customer Profitability Analysis??

            Seperti yang telah dikatakan sebelumnya, dalam bahasa yang sederhana , tiap dollar pendapatan tidak memberikan kontribusi yang sama terhadap laba. Pelanggan yang menguntungkan adalah pelanggan yang mampu memberikan kontribusi yang besar terhadap laba bersih perusahaan, yang tidah hanya diukur dengan melihat volume hasil usaha atau laba kotor yang dihasilkan. Karena setiap pelanggan memiliki karakteristik yang berbeda, sehingga pelayanan dan biaya yang dikeluarkan menjadi bervariasi.

            Perbedaan profitabilitas pelanggan ini dapat berasal dari perbedaan dalam pendapatan (revenue) atau perbedaan dalam biaya (cost).

1.     Perbedaan pendapatan

Pendapatan pelanggan yang dimaksud adalah pendapatan yang diperoleh perusahaan dalam melakukan usahanya. Perbedaan pendapatan pelanggan ini dapat berasal dari:

ü  Perbedaan dalam pembebanan harga per unit pada pelanggan

ü  Perbedaan tingkat volume penjualan diantara pelanggan

ü  Perbedaan dalam penawaran produk/jasa kepada pelanggan yang berbeda.

ü  Perbedaan  dalam pemberian produk secara gratis kepada pelanggan.

2.     Perbedaan biaya

Biaya pelanggan yang dimaksud adalh biaya yang dibebankan kepada konsumen pada saat konsumen mengkonsumsi produk atau aktivitas. Perbedaan biaya pelanggan berasal dari perbedaan cara tiap pelanggan menggunakan sumber daya perusahaan.

Exhibit 1: Value chain of business functions

Contohnya pada perusahaan manufaktur, cara pelanggan mereka dalam penggunaan sektor hilir (pemasaran, distribusi, dan customer service) perusahaan sangat bervariasi. Demikian juga halnya dengan perusahaan farmasi. Waktu yang mereka butuhkan untuk mempromosikan produk mereka berbeda-beda untuk setiap pelanggan. Diskon harga merupakan pendukung pemasaran yang utama.

Perbedaan dalam saluran distribusi. Saluran distribusi yang berbeda juga akan menyebabkan perbedaan biaya pelanggan. Contohnya, pelanggan perusahaan yang beragam mulai dari pelanggan rumahan hingga pelanggan industri. Pelanggan rumahan / individu biasanya menginginkan service yang lebih. Sementara, pelanggan industry menginginkan harga yang bersaing serta kualitas yang lebih bagus.

Perbedaan tingkat pelayanan pelanggan. Demikian juga dengan perbedaan tingkat pelayanan pelanggan (customer service). Tingkat pelayanan pelanggan yang berbeda akan mempengaruhi sektor hulu perusahaan (research and development, product design, manufacture). Sebagai contoh, sebuah perusahaan computer mengijinkan kelompok pelanggan besarnya untuk melakukan pemesanan produk dengan spesifikasi khusus. Hal ini akan menyebabkan perubahan dalam sektor hulu perusahaan yaitu mulai dari peneltian dan pengembangan produk, design, dan produksi.

Services companies. Perusahaan dalam sektor jasa sangat memperhatikan bagaimana pelanggan menggunakan sumber daya mereka. Sebagai contoh, perusahaan jasa yang memiliki banyak infrastuktur  seperti hotel, biasanya sudah memiliki pilihan yang jelas untuk masing – masing tingkat layanan. Sebaliknya, perusahaan jasa dengan infrastuktur yang terbatas seperti firma hukum, dapat menyesuaikan aktivitas mereka untuk setiap pelanggan dalam seluruh area rantai nilainya.

Ilustrasi Analisis Profitabilitas Pelanggan

Perusahaan Blue ridge memproduksi dan menjual handuk olahraga dengan ukuran, warna, logo, dan bordiran yang berbeda. Kelompok masing masing pelanggan Blue Ridge adalah sebagai berikut:

¨      Pelanggan besar: jaringan ritel nasional

¨      Pelanggan sedang: jaringan ritel yang lebih kecil dan agen ber-lisensi untuk tim olahraga

¨      Pelanggan kecil: pembeli yang membeli handuk karena iklan & bentuk marketing lain.

Exhibit 2 menampilkan rangkuman data dari tiga kelompok pelanggan ini. Panel A, exhibit 2 memperlihatkan data yang sebenarnya, sementara panel B menampilkan data dalam bentuk persentase. Catatan mengenai tiga kelompok pelanggan tersebut, dapat kita sajikan sebagai berikut :

¨      Jumlah rata-rata unit terjual per order : large = 754, mid = 69, small = 23

¨      Persentase handuk dengan bordiran yang terjual : large = 5,9%, mid = 11%, small = 25%

¨      Persentase handuk dengan pewarna yang terjual : large = 20,5%, mid = 17%, small = 10,5%

¨      Rata-rata harga jual per unit terjual : large = $3.08; mid = $3.14; small = $2.71

EXHIBIT 2. PROFILE OF CUSTOMER GROUPINGS OF BLUE RIDGE
Panel A	Large	Midsize	Small
Number of customers Unit of sold Sale volume $ Number of orders received Numbers of shipments Numbers of units embroidered Numbers of units dyed Panel B Number of customers Unit of sold Sale volume $ Number of orders received Numbers of shipments Numbers of units embroidered Numbers of units dyed	8                             100.250 $308.762 133 147 5.959 20.536 0.8% 36.3 38.1 2.2 2.3 14.2 48.0	154 58.544 $183.744 845 923 6.490 9.935 15.6% 21.2 22.7 13.8 14.2 15.5 23.2	824 117.406 $318.024 5.130 5.431 29.391 12.328 83.6% 42.5 39.2 84.0 83.5 70.3 28.8

Blue Ridge menghadapi tekanan terus menerus dari beberapa jaringan ritel besar untuk menurunkan harga yang ada saat ini. Untuk menanggapi permintaan penurunan harga tersebut, Blue Ridge melakukan studi profitabilitas pelanggan.

Activity Based Costing

Activity Based Costing (ABC) diterapkan pada pemasaran, distribusi, dan customer service untuk mencatat bagaimana tiga kelompok pelanggan mengkonsumsi sumber daya perusahaan. Fokus awal dari penelitian ini adalah tiga kelompok pelanggan bukan kepada profitabilitas masing masing pelanggan dalam kelompok tersebut.

Untuk tiap kelompok, Blue Ridge menelusuri biaya langsung seperti diskon, komisi, dan biaya lisensi untuk logo. Berikut disajikan kelompok biaya berdasarkan aktivitas dan driver-nya:

Cost Pools	Cost Driver
Order pembelian	Jumlah order
Aktivitas shipping	Jumlah shipment
Faktur	Jumlah faktur
Sampel & catalog produk	Penjualan (dolar)
Pemasaran (tipe pelanggan)	Penjualan (dolar)

Profitabilitas Pelanggan Besar

Kesimpulan utama dari analisis ABC adalah bahwa kelompok pelanggan besar memiliki kontibusi paling banyak terhadap total pendapatan operasi Blue Ridge, seperti yang ditunjukkan oleh tabel berikut :

	% Pendapatan	% Pendapatan Operasi
Pelanggan besar	38.1%	67.3%
Pelanggan menengah	22.7%	32.8%
Pelanggan kecil	39.2%	-0.1%

Mengingat pentingnya kelompok pelanggan besar, Blue Ridge menyadari bahwa pelanggan tersebut berpotensi beresiko. Pesaing kemungkinan besar menyadari betapa menguntungkannya para pelanggan besar tersebut dan oleh karan itu mereka mungkin akan melakukan penawaran secara agresif kepada kelompok pelanggan besar.

Memahami Profitabilitas

            Untuk memahami `profitabilitas pelanggan besar dapat dilihat dari exhibit 3.

EXHIBIT 3. ANALISIS PROFITABILITAS PELANGGAN BLUE RIDGE

Panel A: Peringkat berdasarkan Pendapatan

Customer	Revenue	Operating Income	Cummulative Revenue	Cummulative Revenue % Total Revenue of Large Customers
A	$ 71,632	$ 21,662	$ 71, 632		23,2%
B	64,531	37,616	136,163		44,1
C	44,153	15,707	180,316		58,4
D	39,521	23,407	219,837		71,2
E	30,915	-4,209	250,752		81,2
F	25,627	13,654	276,379		89,5
G	18,279	-10,874	294,888		95,4
H	14,104	5,699	308,762		100

Panel B: Peringkat Berdasarkan Laba Operasi

Customer	Operating Income	Cummulative Income	Cummulative % Operating Income of Large Customers
B	$ 37,616	$ 37,616	36,6%
D	23,407	61,023	59,4
A	21,662	82,685	80,5
C	15,707	98,392	95,8
F	13,654	112,046	109,1
H	5,699	117,745	114,7
E	-4,209	113,536	110,6
G	-10,874	102,662	100

Exhibit 4 Menampilkan data profitabilitas pelanggan dalam bentuk grafik

EXHIBIT 4. ANALISIS PROFITABILITAS PELANGGAN BLUE RIDGE (Dalam Diagram)

Panel A: Peringkat Berdasarkan Pendapatan

Untuk memahami profitabilitas kelompok pelanggan besar, dilakukan sebuah penelitian terhadap masing masing pelanggan di kelompok tersebut. Exhibit 3 Menunjukkan angka profitabilitas masing masing pelanggan didalam kelompok besar. Panel A dari exhibit 3 menunjukkan peringkat pelanggan berdasarkan pendapatan, sedangkan panel B menunjukkan peringkat pelanggan berdasarkan laba operasi.

Exhibit 4 menampilkan data profitabilitas pelanggan dalam exhibit 3 dalam bentuk grafik.

¨      Pendapatan : Panel A exhibit 4 menunjukkan peringkat pelanggan berdasarkan pendapatan dengan laba operasi  yang ditunjukkan kolom kedua.

¨      Laba operasi : Panel B exhibit 4 menunjukkan peringkat pelanggan berdasarkan laba operasi.

Sebagaimana yang ditunjukkan oleh Panel B exhibit 3, tiga dari delapan pelanggan besar ( B,D dan A ) berkontribusi sebesar 80% dari total laba operasi bagi kelompok pelanggan besar. Dua dari delapan pelanggan besar (E dan G) menyebabkan kerugian operasi.

Pilihan. Blue Ridge memiliki beberapa pilihan untuk meningkatkan profitabilitasnya            

• 1.      Mengurangi set up time : Mengurangi biaya untuk bordir dan pewarnaan dengan mengurangi set up time. 
• 2.      Mengganti cara pemesanan : Mengganti cara pemesanan dengan pelanggan untuk mengurangi biaya dan mempercepat proses. 3.      Mengganti opsi pelanggan : Mengganti opsi yang tersedia untuk pelanggan ( contohnya menghilangkan opsi bordir ).
• 4.      Mengenakan biaya untuk setiap tambahan : Menetapkan biaya untuk setiap opsi .
• 5.      Konsisten dengan setiap potongan penjualan yang diberikan : Menjaga konsistensi dalam pemberian diskon dan potongan penjualan lainnya. Dalam sebuah penelitian, seorang pelanggan yang tidak menguntungkan tidak akan menerima potongan yang besar. Karena hal ini akan menyebabkan peningkatkan pendapatan tanpa profitabilitas.
• 6.      Identifikasi beberapa pelanggan istimewa : Identifikasi karakteristik utama dari pelanggan istimewa dan gunakan hasilnya untuk membantu dalam penetapkan strategi penjualan.
• 7.      Memotivasi tenaga penjual : Memberikan penghargaan kepada tenaga penjual Blue Ridge berdasarkan profitabilitas pelanggan sebagaimana yang telah dihitung berdasarkan ABC.
• 8.      Memotivasi pelanggan secara tepat : Mengubah prilaku pelanggan Blue Ridge ( contoh. Mendorong mereka untuk melakukan pemesanan dalam jumlah yang besar ).
• 9.      Mengalihkan distribusi ( outsourcing ) ke entitas lain untuk beberapa pelanggan : Mengalihkan penjualann dan distribusi untuk kelompok pelanggan kecil kepada distributor independen.

D. Fitur kunci analisis profitabilitas pelanggan

Beberapa fitur dari analisis profitabilitas pelanggan yang membedakan dari analisis lain adalah sebagai berikut :

·        Entire value chain. CAP  memangkas semua biaya dari semua bagian yang potensial dalam rantai nilai

·    Multiple transaction. Analisis ini lebih  berfokus pada banyak transaksi pelanggan daripada single transaksi

·     Multiple product. Analisis ini lebih fokus pada pembelian produk yang beragam oleh satu pelanggan daripada satu produk dibeli oleh banyak pelanggan

·       Customer spesific costs. Analsis ini menghubungkan biaya dengan pelanggan tetapi tidak dihubungkan secara spesifik untuk produk, pelayanan, departmen, atau area geografis

·        Aggregate or narrow focus. Analisis ini dapat dilaksnakan pada tingkat yang lebih tinggi

Fitur ini membutuhkan banyak perubahan dalam sistem akuntasi manajemen sebagaimana yang akan dijelaskan pada bagian berikutnya.

E. Tantangan dalam mengembangkan informasi profitabilitas pelanggan

ü  Bagaimana mengembangkan pendapatan dan biaya pelanggan yang dapat dipercaya.

Masalah ini bisa digambarkan dan dianalisisdalam analisis pedapatan pelanggan dan analisis biaya pelanggan, yang mana dalam  analisis pendapatan pelanggan kita perlu memperhatikan beberapa tantangan seperti perbedaan  tempat distribusi atau  keadaan geografis, perbedaan desentralisasi pembelian, adanya banyak nama dan code yang belum tentu menggambarkan banyak pelanggan yang sebenarnya, perbedaan cara pembayaran, kredit atau tunai, serta perbedaan isu pendapatan. Sedangkan dalam analisis biaya pelanggan kita perlu memperhatikan alokasi biaya, data yang diperlukan untuk keseluruhan value chain dll.  Masalah lainnya mungkin juga perlu diperhatikan seperti, masalah sistem.

ü  Bagaimana memperkirakan biaya pelangan dimasa depan

Tantangan ini dapat kita gambarkan dalam biaya environmental dan biaya litigation produk.

ü  Bagamana melibatkan banyak periode waktu dalam analisis

ü  Bagaimana menentukan driver yang berbeda untuk biaya-biaya pelanggan

1.         Bagaimana cara untuk menghitung pendapatan dan biaya pelanggan yang dapat diandalkan?

Masalah ini bisa digambarkan dan dianalisis dalam analisis pedapatan pelanggan dan analisis biaya pelanggan. Banyak perusahaan yang tertarik untuk memakai analisis CAP menghadapi masalah dalam mengestimasi pendapatan dan biaya pelanggan yang dapat diandalkan. Adapun masalah ini dapat dikategorikan menjadi 2 yaitu:

a)        Analisa pendapatan pelanggan

Penelusuran pendapatan pelanggan menghadapi berbagai tantangan yaitu

ü Perbedaan saluran distribusi atau wilayah geografis.

Pelanggan bisa saja membeli barang disaluran distribusi dan didaerah geografis yang berbeda. Hal ini membuat perusahaan kesulitan untuk mengakumulasi pendapatannya.

ü Perbedaan desentralisasi pembelian

Contohnya, Pabrik ban di amerika utara menjual ban ke Ford Canada, Ford USA, Ford Mexico. Jika Ford menyerahkan kewenangan untuk melakukan pembelian secara penuh pada masing masing daerah geografis, maka pabrik ban tersebut akan mengklasifikasikan masing masing cabang Ford sebagai perusahaan tersendiri. Tetapi, jika Ford mensentralisasikan keputusan pembelian, sangat beralasan jika Ford Amerika Utara dipandang sebagai pelanggan tunggal.

ü Nama dan kode yang banyak

Seorang pelanggan bisa mempunyai nama dan kode yang banyak, hal ini akan menimbulkan kesulitan bagi perusahaan.

ü Cara pembayaran tunai dan kredit yang berbeda

Pelanggan mempunyai cara pembayaran yang berbeda-beda. Sehingga bagi perusahaan kecil yang memiliki persentase penerimaan kas yang besar akan kesulitan dalam menelusuri penerimaan kas ke masing masing pelanggan.

ü Masalah pengakuan pendapatan

Permasalahan dalam pengakuan pendapatan pada umunya adalah untuk menghitung besarnya pendapatan pelanggan yang dapat diandalkan. Masalah ini dapat timbul dikarenakan contohnya, transaksi barter, diskon yang dapat diberikan selama jangka waktu panjang dan penurunan harga yang tidak konsisten. Diskon harga seharusnya menjadi fokus perusahaan jika tenaga penjualan memiliki keleluasaan untuk pemberian diskon. Hal ini dilakukan untuk memastikan bahwa diskon harga hanya diberikan pada pelanggan yang berhak.

b)        Analisa biaya pelanggan

Tantangan dalam menelusuri biaya pelanggan adalah sebagai berikut :

ü  Data tidak dikumpulkan berdasarkan pelanggan (untuk zaman sekarang sudah bisa diatasi)

Sistem Akuntansi pada umumnya dirancang untuk menelusuri biaya berdasarkan produk, area geografis atau fungsi bisnis, mereka tidak menjadikan pelanggan sebagai fokus. Banyak perusahaan yang mencatat bahwa sistem akuntansi mereka gagal dalam menelusuri biaya dari sektor hilir perusahaan ( pemasaran, distribusi, customer service ) ke masing masing pelanggan.

ü  Kurangnya data mengenai sumber daya yang dipakai(untuk zaman sekarang sudah bisa diatasi)

Pada umunya perusahaan tidak memliki data yang dibutuhkan untuk menelusuri sumber daya perusahaan yang dipakai oleh pelanggan. Sebagai contoh tenaga penjual mungkin tidak mencatat waktu yang mereka habiskan dengan seorang pelanggan untuk mempromosikan produk meraka.

ü  Data dibutuhkan untuk rantai nilai secara keseluruhan

Untuk mengakumulasikan biaya masing masing pelanggan, dibutuhkan akumulasi biaya dari banyak bagian didalam rantai nilai. Banyak perusahaan yang tidak bisa menghubungkan sistem informasinya satu sama lain. Sebagai contoh, database manufaktur dan database pemasaran sering kali berada dalam sistem yang terpisah, sehingga menyebabkan kesulitan dalam mengintegrasikan data.

ü  Alokasi biaya

Biaya-biaya yang tidak  dikonsumsi secara langsung oleh pelanggan memerlukan alokasi biaya berdasarkana aktivitas yang dikonsumsi oleh pelanggan. Sebagai contoh, biaya penelitian dan pengembangan serta biaya iklan.

Masalah System

            Masalah utama dalam mengembangkan laporan profitabilitas pelanggan adalah sistem. Masalah sistem inilah yang membuat penerapan CPA menjadi lebih rumit dibandingkan analisis akuntansi manajemen lainnya, karena CPA mengharuskan perusahaan untuk mengakumulasikan informasi diseluruh fungsi bisnis dan area geografis.

2.         Bagaimana cara untuk mengetahui biaya pelanggan untuk sektor hilir di masa depan ....?

Sistem biaya tradisional senantiasa menyesuaikan biaya dengan pendapatan. Yang mana biaya yang dicatat pada akuntansi tradisional adalah biaya pada  periode berjalan atau alokasi biaya yang dikapitalisasikan diperiode sebelumya. Padahal masih ada biaya-biaya yang perlu diperhitungkan karena akan timbul di masa depan seperti:

a)      Biaya lingkungan

Masing masing negara memiliki regulasi yang berbeda mengenai biaya lingkungan. Sebagai contoh, perusahaan yang menjual produk yang berbahaya bertanggung jawab terhadap biaya pembersihan ( biaya yang diperlukan untuk mengurangi tingkat pencemaran sesuai standar yang dapat diterima ) yang harus dihadapi pelanggan. Jika biaya tersebut dilimpahkan kepada pelanggan maka, perusahaan akan memiliki biaya siklus hidup yang lebih rendah. Tantangan untuk menetapkan biaya pelanggan yang akurat adalah :

ü  Untuk mengestimasi besarnya biaya lingkungan

ü  Untuk menetapkan biaya lingkungan untuk jangka waktu tertentu sehingga laporan laba pelanggan dapat dihitung ( beberapa biaya lingkungan muncul lama setelah produk dibeli oleh pelanggan. Oleh karena itu, tantangan utamanya adalah untuk menetapkan biaya tersebut pada saat periode penyebab biaya muncul bukan pada saat biaya tersebut terjadi.

b)      Biaya litigasi

Perusahanan sering kali digugat oleh pelanggannya sebagai contoh pada suatu perusahaan yang mempunyai pendapatan yang tinggi karena membuat produk dengan harga mahal akan tetapi terbukti berbahaya sehingga menimbulkan kemarahan pelanggan. Mereka akan menuntut hingga ke jalur hukum sehingga akan menimbukan biaya bagi perusahaan. Ada beberapa dilema mengenai biaya ligitasi ini yaitu :

·       Melakukan estimasi

Pertanyaannya adalah haruskah dilakukan estimasi mengenai biaya ligitasi yang mungkin terjadi. Penasehat hukum perusahaan akan menentang hal ini karena estimasi tersebut akan menjadi bukti bahwa perusahaan mau bertanggung jawab secara hukum mengenai produk mereka dan bisa mengakibatkan kekalahan dalam pengadilan.

·      Metode estimasi : Jika estimasi memang harus dilakukan, masalah selanjutnya adalah metode apa yang akan digunakan untuk mengestimasi.

Secara konseptual ada kemungkinan positif munculnya biaya ligitasi yang berkaitan dengan biaya pelanggan untuk setiap produk. Satu produk bisa saja menyebabkan biaya ligitasi lebih besar dari produk lain. Pendekatan saat ini mengasumsikan tidak adanya biaya ligitasi dimasa depan yang menyebabkan pencatatan laba pelanggan lebih besar dari seharusnya.

3.         Bagaimana cara untuk menggabungkan beberapa periode dalam analisis ...?

Perspektif jangka panjang di dalam pengambilan keputusan pada bisnis sangatlah penting. Sebagai contoh, brand manager memerlukan perspektif jangka panjang karena beberapa merek dapat bertahan untuk beberapa tahun seperti Coca Cola, Pepsi, Kit Kat, dan Mars.

            Daur hidup produk dibentuk untuk mengetahui sejauh mana pengeluaran untuk sektor hulu diperlukan sebelum pendapatan dari produk tersebut direalisasikan pada periode selanjutnya. Alasan yang sama juga terjadi pada analisis profitabilitas pelanggan.

Menelusuri profitabilitas dari waktu ke waktu

Salah satu tantangan dalam CAP adalah untuk menganggarkan  dan menelusuri profitabilitas pelanggan tersebut untuk jangka panjang. Penganggaran untuk profitabilitas pelanggan sangatlah penting untuk membantu dalam pengambilan keputusan berdasarkan laporan sebagaimana yang ditunjukkan dalam exhibit 3 dan 4 untuk perusahaan Blue Ridge. Terlihat bahwa terdapat dua pelanggan yang tidak menguntungkan dalam kelompok pelanggan besar yaitu pelanggan E dan pelanggan G. Awalnya, mungkin akan timbul pandangan bahwa Blue Ridge harus menghilangkan kedua pelanggan ini. Tapi ini bisa saja menjadi keputusan yang salah karena pelanggan yang terlihat tidak menguntungkan dalam jangka pendek, dapat berubah menjadi menguntungkan dalam jangka panjang.

Beberapa perusahaan yang telah mencoba menggunakan laporan profitabilitas pelanggan, mengharuskan tenaga penjual untuk menyiapkan anggaran penjualan dalam jangka waktu tiga tahun untuk setiap pelanggan utama.

Memiliki informasi yang jelas mengenai pelanggan sangatlah penting. Melalui informasi pelanggan, Blue Ridge dapat mengetahui dasar yang digunakan untuk memperkirakan apakah pelanggan E dan G akan tumbuh, tetap, atau berkurang. Sehingga, perusahaan akan mengetahui pelanggan mana yang akan dipertahankan dan pelanggan mana yang tidak. Pelanggan yang tidak menguntungkan hari ini tetapi akan menguntungkan di masa depan sangatlah berbeda dengan pelanggan yang tidak menguntungkan hari ini dan juga di masa yang akan datang.

Penganggaran untuk profitabilitas jangka panjang

            Profil dari pelanggan yang menguntungkan di masa lalu dan statistik mengenai durasi dari hubungan pelanggan dapat dipergunakan untuk mempersiapkan penganggaran profitabilitas jangka panjang pelanggan. Salah satu pengukuran kesuksesan pengembangan  produk baru perusahaan adalah persentase total pendapatan dari produk tersebut. Sebagai contoh, salah satu perusahaan menargetkan 50% dari total penjualannya didapatkan dari produk yang sedang dikembangkan selama lima tahun terakhir. Hal yang sama dapat juga diterapkan untuk pendapatan pelanggan, tetapi persentase yang didapatkan harus di interprestasikan lebih teliti.

Idealnya, penjualan dari suatu produk baru haruslah tetap mempertahankan loyalitas pelanggan yang menguntungkan dan meningkatkan jumlah pelanggan baru yang menguntungkan. Tetapi, peningkatan persentase pendapatan dari pelanggan baru dapat menjadi pertanda buruk bagi perusahaan, jika:

ü Loyalitas pelanggan lama yang menguntungkan berkurang, atau

ü Pelanggan baru tersebut adalah pelanggan baru yang tidak menguntungkan.

Perlu dicatat bahwa salah satu peranan utama dari analisis profitabilitas pelanggan adalah untuk membantu manajer menginterprestasikan perubahan persentase pendapatan dari pelanggan baru.

Exhibit 5 membandingkan laporan profitabilitas pelanggan yang umum digunakan (Panel A ) dengan tambahan di artikel ini :

·           Pandangan tradisional mengenai tanggung jawab seumur hidup ( Panel B )

·           Pandangan mengenai perluasan rantai nilai ( Panel C )

·           Pandangan mengenai hubungan pelanggan jangka panjang ( Panel D )

4.         Bagaimana cara untuk mengenali driver yang berbeda dari biaya pelanggan ...?

            Generasi pertama dari laporan profitabilitas pelanggan (sebagimana yang diilustrasikan oleh Blue Ridge) secara implisit mengasumsikan:

·         Semua biaya adalah biaya variable dalam jangka panjang yang berkaitan dengan driver yang dipilih

·         Tidak satupun dari biaya merupakan biaya gabungan (dalam artian bahwa dua atau lebih produk/jasa secara serentak diproduksi atau diantarkan ke pelanggan)

Dengan mengurangi asumsi ini, akan didapatkan laporan profitabilitas pelanggan yang lebih akurat. Perhatikan asumsi pertama. Beberapa pendekantan dapat dilakukan jika kita mengurasi asumsi pertama bahwa semua biaya adalah biaya variable dalam jangka panjang:

·         Mempersiapkan analisis yang berbeda untuk setiap biaya penggerak dan tarifnya pada jangka panjang dan jangka pendek. Ketergantungan format laporan keuangan yang ada sekarang terhadap cost driver jangka panjang dapat menyebabkan pengambilan kesimpulan yang salah. Pemutusan hubungan dengan pelanggan yang tidak menguntungkan akan menyebabkan biaya yang dikeluarkan untuk pelanggan tersebut akan hilang dalam jangka pendek.

·         Mempersiapkan hierarki biaya pelanggan yang dapat mengetahui perbedaan setiap level dari biaya penggerak.

Exhibit 5. Extending Fisrs General Customer Profitability Report

Panel A- Traditional viewpoint

C P

Panel B- Traditional viewpoint with ‘Lifetime Responsibility’

C P

Panel C- Extended Value Chain viewpoint

   C P

Panel D- Long term customer Relationship viewpoint

 

   C P

      

F. Arahan Baru

            Penitikberatan pada pengadopsian “customer focus” menjadi lebih diperhatikan oleh banyak area dalam manajemen. Hasilnya, penyelidikan dalam profitabiltas pelanggan menjadi titik sentral untuk memajukan beberapa area dari penelitian manajemen, termasuk:

1.    Mendukung proses pengambilan keputusan strategis

Sistem profitabilitas pelanggan pada dasarnya mengasumsikan bahwa keberadaan infrastruktur bisnis akan bertahan relatif konstan dalam bermacam-macam keputusan manajemen. Asumsi ini menjadi lemah apabila reengineering terjadi.

Perhatikan ilustrasi mengenai Blue Ridge di exhbit 2-4. Salah satu pilihan strategi Blue Ridge untuk kelompok pelanggan kecil adalah melakukan outsourcing distributor. Jika Blue Ridge menerapkan strategi ini, maka Blur Ridge harus menambah kelompok biaya dan driver ke sistem ABC perusahaan.

Perhatikan juga cara pemesanan kepada pemasok dan pelanggan. Sistem ABC mencerminkan kegiatan yang ada berdasarkan kebutuhan. Jika perubahan dalam perusahaan juga merubah aktivitasnya secara dramatis, maka analisis biaya tambahan akan diperlukan. Sebagai contoh, jika perusahaan memutuskan untuk melakukan pemesanan melalui faks atau email, maka perusahaan akan mengeliminasi beberapa aktivitas dalam sistem ABC mereka.

Semakin dramatis opsi reengineering yang dipertimbangkan maka sistem akuntansi yang berdasarkan kegiatan yang ada semakin tidak bermanfaat. Laporan profitabilitas pelanggan untuk selanjutnya bisa saja memasukkan biaya dan cost driver dari aktifitas untuk alternatif strategi yang perlu dibutuhkan. Format ini akan meningkatkan kegunaan laporan untuk pengambilan keputusan strategis.

2.    Menilai intangible asset

Kebanyakan manajemen mengabaikan penilaian pada intangible asset (misalnya merek) dan mengganggap bahwa hanya tangible asset (misalnya bangunan, mesin, computer) yang memiliki pengaruh pada total value perusahaan. Padalah, merek merupakan pusat penilaian dari pengonsumsi produk (pelanggan). Hal yang sama juga terjadi pada pelanggan perusahaan yang merupakan intangible asset.

Keputusan manajemen akan sangat mempengaruhi peningkatan atau penurunan nilai dari intangible asset. Contohnya penerapan TQM pada perusahaan sehingga produk perusahaan mengalami kenaikan kualitas. Penerapan ini harus memikirkan efek jangka panjang dan jangka pendeknya dimana manajemen terkadang hanya terfokus pada efek jangka pendek saja ( contohnya, peningkatan laba ).

Dengan melakukan estimasi terhadap nilai pelanggan secara berkala maka peningkatan kesetiaan pelanggan dalam beberapa periode dapat dianalisa secara sistematik. Estimasi yang diperlukan akan melibatkan ketidakpastian, namun pada dasarnya  semua sistem akuntansi manajemen melibatkan ketidakpastian, sebagai contoh estimasi penyisishan piutang tak tertagih.

Salah satu alasan untuk menelusuri nilai pelanggan adalah untuk menghindari sikap manajemen yang hanya memikirkan efek jangka pendek. Sebagai contoh, penurunan harga mungkin dapat meningkatkan profitabilitas beberapa pelanggan utama dalam jangka pendek tapi hal tersebut juga bisa menyebabkan penurunan profitabilitas dalam jangka panjang karena pelanggan akan mulai mengharapkan potongan harga secara terus menerus.

3.    Analisa tingkat retensi pelanggan

Mempertahankan konsumen dan mendapatkan konsumen baru bukanlah hal yang mudah. Terkadang perusahaan harus mengeluarkan biaya yang jauh lebih besar untuk mencapai hal tersebut.

Database profitabilitas pelanggan dapat memfasilitasi pengembangan dari proses pengambilan keputusan dengan beberapa langkah berikut:

·         Menelusuri sumber yang dikehendaki untuk memikat pelanggan baru dan mempertahankan pelanggan lama, dan

·         Dengan membuat estimasi yang lebih dipercaya dari operating income derived dari pelanggan baru dan lama.

Alternative yang tersedia untuk mempertahankan pelanggan (misalnya harga yang murah atau layanan pelanggan yang lebih baik) akan menghasilkan perbedaan tingkat retensi pelanggan. Perbaikan dalam estimasi ini dapat memberikan manajer informasi tambahan untuk mengambil keputusan tentang investasi alternatif untuk memperbaiki tingkat retensi pelanggan.

G. Kesimpulan

Manajer baru-baru ini menekankan pentingnya untuk menarik dan mempertahankan pelanggan yang menguntungkan. Perkembangan ini membuat akuntan manajemen harus mampu untuk memulai dan memperbaiki sistem profitabilitas pelanggan mereka. Untuk melakukan hal tersebut banyak masalah yang harus dihadapi oleh akuntan manajemen. Meskipun demikian, banyak manajer dan akademisi melihat peluang besar dalam menghadapi masalah ini, yang membuat penelitian di bidang ini merupakan tantangan intelektual yang menarik dan bermanfaat. (C : Haviz I.I & Lara S.Y)

Read more »